Бюджет можно детализировать не только по статьям затрат, но и по поставщикам, покупателям и банковским счетам. В некоторых случаях можно составлять бюджет, указывая в нем только денежные потоки: поступления и выплаты. Если у компании разветвленная организационная структура, но в ней довольно большое число самостоятельных подразделений и при этом пользуются единым банковским счетом, то бюджет движения денежных средств может разрабатываться для каждого подразделения отдельно, а бюджет головной компании будет выглядеть как совокупность чистых денежных потоков отдельных подразделений.

Бюджетный отчет о прибылях и убытках. Это второй этап в составлении мастер-бюджета. Этот документ важен тем, что позволяет выявить различие между прибылью и денежным потоком. Денежный поток формируется исключительно реальными платежами и поступлениями, регистрируемыми по бухгалтерским счетам денежных средств и кассе.

Необходимо еще раз отметить, что прибыль и деньги это не одно и то же. У компании в течении планового периода может быть достаточно денежных средств и отсутствие кассовых разрывов, но при расчете финансовый результат может оказаться отрицательным. При применении калькулирования по полным затратам, необходимо в этом случае обратить внимание на производственные расходы, которые могут быть отнесены к запасам предыдущих периодов. Очень часто накопление таких расходов приводит к снижению прибыли. При составлении бюджетного отчета о прибылях и убытках лучше использовать калькуляцию производственных расходов по переменным затратам, она более наглядно показывает взаимосвязь объема продаж и прибыли.

Используя данные таблицы 2.10, составим бюджетный отчет о прибылях и убытках коммерческой организации за месяц.

Бюджетный баланс. Составление бюджетного баланса является завершающим этапом мастер-бюджета. Для его разработки требуются данные функциональных бюджетов, бюджета движения денежных средств и бюджетного отчета о прибылях и убытках, поэтому составление бюджетного баланса возможно только когда все документы будут готовы.

Бюджетный баланс почти никогда не профилируют, поскольку он показывает моментальный «финансовый портрет» организации на определенную дату, в то время как функциональные бюджеты имеют динамический характер.

Баланс из всех форм отчетности наименее полезен для принятия оперативных управленческих решений. Этот документ показывая имущественную и финансовую картину компании, не дает никакой информации ни о процессе достижения такого состояния, ни о выполнении соответствующих целей организации.

Для определения изменения в статьях баланса используется информация из плана прибылей и убытков и бюджета денежных средств в соответствии с формулой:

Сальдо на конец периода = сальдо на начало периода + начисления (из плана прибылей и убытков) + поступления (из бюджета денежных средств) – выплаты (из бюджета денежных средств).

Дебиторская задолженность на конец периода определяется по формуле:

Дебиторская задолженность на конец периода = дебиторская задолженность на начало периода + стоимость отгруженной, но не оплаченной продукции – поступления денежных средств за ранее отгруженную продукцию.

Вариант прогнозируемого баланса коммерческой организации представлен в следующей таблице:

Составлением прогнозируемого баланса заканчивается работа над генеральным бюджетом и начинается его предварительный анализ. Бюджет обсуждается руководством компании и если в результате составления бюджета выявляются проблемы, то плановая работы начинается заново. Первый вариант генерального бюджета редко оказывается окончательным. После изменения планов действий отдельных подразделений и предприятия в целом в генеральный бюджет вносятся изменения и процесс анализа повторяется. В результате процесс планирования и составления бюджета объединяются в единый процесс управления.

В условиях развития рынка любому типу бизнес – предприятия присуще составление статического (главного) бюджета. Несмотря на последующее фактическое изменение технологий, объема продаж, затрат главный бюджет не корректируется в течение планового периода. По этой причине возникает необходимость в составлении гибкого бюджета.

Гибкие бюджеты — комплект бюджетов, который охватывает изменяющийся диапазон объема продаж. С помощью гибкого бюджета руководитель пытается обозначить взаимосвязь между главным бюджетом и фактическими результатами.

Большинство фирм при составлении главного и гибкого бюджетов используют систему нормативных затрат, называемую «стандарт-кост».

В американской литературе даются разные определения системы стандарт-кост, однако во всех случаях данная система трактуется как инструмент контроля, направленный на регулирование затратами.

К положительным моментам данной системы можно отнести: обеспечение информацией об ожидаемых затратах на производство и реализацию продукции, установление цены на основе заранее исчисленной себестоимости продукции, составление отчета с выделением отклонений от нормативов и причинах их возникновения. Используются несколько вариантов этой системы. При одном варианте затраты оцениваются и списываются по стандартной стоимости. Во втором варианте затраты оцениваются по фактической стоимости, а готовая продукция списывается по стандартной стоимости с учетом отклонений от фактических затрат в ту или иную сторону.

Эта система предполагает ведение отдельных счетов для учета отклонений. В отличие от отечественной практики бюджетирования «стандарт-кост» построена с учетом поведения затрат.

Основные отличительные черты системы стандарт-кост от нормативного учета представлены в таблице:

Нормативными затратами называют затраты, величина которых устанавливается заранее и которые служат в качестве необходимых ориентиров, а также показателями того, в какой степени удалось приблизиться к достижению намеченных целей. В системе «стандарт-кост» нормативные затраты включают три основных элемента производственных затрат– затраты на материалы, затраты на рабочую силу и общепроизводственные расходы (накладные расходы).

При нормировании затрат исходят из принципа ответственности руководителей центров за результаты расходования средств. При этом система калькуляции себестоимости по нормативным издержкам применяется при условии, если технологический процесс состоит из ряда общих или повторяющихся операций. Если процесс состоит из разнородных операций, то его нормирование затруднительно, а нормативная база постоянно меняется. Между тем и при выпуске разнородной продукции большого ассортимента могут встречаться серии общих операций.

В гибком бюджете может предусматриваться несколько вариантов объема реализации. В него включаются доходы и расходы, скорректированные на фактический объем продаж. Если в главном бюджете показатели планируются, то в гибком они рассчитываются.

Пример гибкого бюджета представлен в таблице:

Алгоритм построения системы бюджетирования на основе «стандарт-кост» состоит в следующем:

1) составление главного бюджета;

2) расчет гибкого бюджета для объема продаж;

3) нормативная калькуляция на основе норм и нормативов;

4) анализ отклонений в объеме продаж гибкого бюджета от главного бюджета.

Вообще под отклонениями от норм понимают абсолютные отступления от действующих текущих норм расхода сырья, материалов, ресурсов. Основная модель анализа отклонений в системе «стандарт-кост», с учетом поведения затрат, относится только к переменным затратам производства (затраты, которые прямо пропорционально зависят от объемов деятельности предприятия):